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Plazo mínimo en los arrendamientos con opción de compra.
Excepción a la exención en IVA. TRIBUNAL SUPREMO Fecha: 14 de julio de 2010 Ponente: Sr. González González Art. 20
uno 22º L.I.V.A (Ley 37/1992) La excepción
a la exención no esta exigiendo que la opción de compra se ejercite en un
determinado plazo, por lo que, cualquiera que sea el momento en que se lleve a
cabo, operará sus efectos, y, por tanto, la entrega de las edificaciones estará
sujeta al IVA, y no al ITPAJD. Mediante el ejercicio de la opción se pone fin
al arrendamiento financiero, pues este no sólo termina por el transcurso de los
plazos, sino cuando, por propia voluntad de las partes, se decide llevarla a
cabo. Y, aunque en el caso presente, pudiera pensarse que en el momento de
celebración del contrato regía un mínimo de duración de estos arrendamientos,
lo cierto es que, cuando se ejercita la opción, este requisito ya no existía
legalmente, y nada impedía que los contratantes, pudieran anticipar la opción
por su propia voluntad. Id. Cendoj: 28079130022010100615 Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso Sede: Madrid Sección: 2 Nº de Resolución: Fecha de Resolución: 14/07/2010 Nº de Recurso: 5415/2005 Jurisdicción: Contencioso Ponente: OSCAR GONZALEZ GONZALEZ Procedimiento: RECURSO CASACIÓN Tipo de Resolución: Sentencia SENTENCIA En la Villa de Madrid, a catorce de Julio de dos mil diez. En el recurso de casación nº 5415/2005, interpuesto por la
COMUNIDAD DE MADRID, dirigida y asistida por el Letrado de sus Servicios
Jurídicos, contra la sentencia nº 485/2005 dictada por la Sección Cuarta de la
Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de
Madrid en fecha 27 de mayo de 2005, recaída en el recurso nº 807/2002, sobre
Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados;
habiendo comparecido como parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO,
dirigida y asistida del Abogado del Estado, y la Entidad INMOBILIARIA URBIS,
S.A., representada por el Procurador Don Isidro Orquín Cedenilla, y asistida
por Letrado. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- En el proceso contencioso administrativo antes
referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Madrid (Sección Cuarta) dictó sentencia desestimando el recurso
promovido por la COMUNIDAD DE MADRID, contra la Resolución del TEAC de fecha 20
de febrero de 2002, que estimó la reclamación económico-administrativa
formulada por la Entidad hoy recurrida contra la liquidación que por el
Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados practicó
el Servicio de Gestión Tributaria de la citada Comunidad Autónoma. SEGUNDO.- Notificada esta sentencia a las partes, por la
Comunidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el
cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 7
de septiembre de 2005 , al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al
Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes. TERCERO.- Emplazadas las partes, la recurrente (COMUNIDAD DE
MADRID) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en
fecha 30 de noviembre de 2005 , el escrito de interposición del recurso de
casación, en el cual expuso, los siguientes motivos de casación: 1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art.
88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del Ordenamiento
Jurídico o de la jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las
cuestiones objeto de debate. Infracción del art. 20.Uno.22 de la Ley 37/1992,
de 28 de diciembre, del IVA . 2) Naturaleza jurídica de los contratos de arrendamiento
financiero. 3) Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido. 4) Ejercicio anticipado de la opción de compra. Terminando por suplicar dicte sentencia por la que se estime
la infracción del art. 20.Uno.22 de la Ley 37/1992 del IVA , case la sentencia
recurrida y resuelva el presente recurso, confirmando la liquidación girada por
el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. CUARTO.- Por providencia de la Sala, de fecha 27 de
noviembre de 2006 , se acordó admitir a trámite el presente recurso de
casación, ordenándose por otra de 11 de enero de 2007, entregar copia del
escrito de formalización del recurso a las partes comparecidas como recurridas
(ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO e INMOBILIARIA URBIS, S.A.), a fin de que en
el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hicieron mediante
escritos de fechas 9 de febrero y 6 de marzo de 2007 respectivamente, en los
que expusieron los razonamientos que creyeron oportunos y solicitaron se
declare inadmisible por falta de cuantía o, subsidiariamente, lo desestime, con
expresa imposición de costas a la parte recurrente. QUINTO.- Por providencia de fecha 24 de marzo de 2010, se
señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 7 de julio
siguiente, en que tuvo lugar. Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez,
Magistrado de la Sala FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- Es objeto de esta casación la sentencia dictada
por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en
virtud de la cual se desestimó el recurso interpuesto contra la resolución del
Tribunal Económico-Administrativo Central, estimatoria de la reclamación
formulada por INMOBILIARIA URBIS S.A. frente a la liquidación que por el
Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados practicó
el Servicio de Gestión Tributaria de la citada Comunidad Autónoma. El hecho que da origen al debate es el contrato de
arrendamiento financiero sobre diversos inmuebles celebrado el 12 de mayo de
1993 entre el Banco Español de Crédito e Inmobiliaria Urbis y sobre los que se
ejercitó anticipadamente la opción de compra mediante escritura pública de
fecha 26 de marzo de 1999. La cuestión litigiosa no es otra que la de determinar si la
operación está sujeta al ITPAJD al estar exenta del Impuesto sobre el Valor
Añadido, conforme al artículo 20.Uno.22 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre ,
que establece la exención para "las segundas y ulteriores entregas de
edificaciones incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan
lugar después de terminada la construcción o rehabilitación", que es la
tesis que sostiene la Comunidad Autónoma recurrente, o si por el contrario le
es de aplicación la excepción a la exención que contempla el propio precepto
para los supuestos de "entregas de edificaciones efectuadas en el
ejercicio de la opción de compra inherente a un contrato de arrendamiento, por
empresas dedicadas habitualmente a realizar operaciones de arrendamiento
financiero", que es la tesis que recoge la sentencia recurrida con base en
los siguientes fundamentos: _ <<"A los efectos (sic) del IVA que aquí
nos ocupan, no puede sostenerse, como hace el demandante, que el ejercicio
anticipado de la opción de compra desnaturalice el arrendamiento financiero
para convertirlo en una mera compraventa, por cuanto: 1º.- El requisito de
duración mínima no se contempla a los efectos del IVA; 2º.- Tan inherente al
contrato de arrendamiento financiero es el ejercicio de la opción de compra al
término del contrato (previsión esta de carácter necesario) como su ejercicio
anticipado si así lo convienen las partes, sin que en este caso haya quedado
acreditado por la demandante que no se estipulase; 3º.- No efectuando el art.
20.Uno.22 la distinción que el recurrente pretende, no puede ampararse una
interpretación amplia en materia de exenciones; 4º.- Si el propio art.
20.Uno.22 admite, por equiparación, el mero compromiso a ejercitar la opción de
compra para que opere la excepción a la exención, no existe razón jurídica que
impida que su efectivo ejercicio, aun anticipado, no pueda considerarse también
como un supuesto de excepción a la exención.">> _ Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación
por la representación de la Comunidad Autónoma de Madrid con base en los
motivos que han quedado transcritos en los antecedentes, y que en síntesis
hacen referencia a que: a) el contrato de arrendamiento financiero debe incluir
una opción de compra a favor del usuario a ejercitar a su término, siendo por
tanto dicho plazo esencial e inseparable en el ejercicio de dicha opción, b) en
la escritura pública de 26 de marzo de 1999 se ejercita de forma anticipada una
opción de compra, hecho éste que supone que dicha opción no sea inherente al
contrato de arrendamiento financiero y que por tanto no constituya una
excepción a la exención del IVA, debiendo tributar por ITPAJD. _ La casación debe admitirse, pese a la oposición que a ello
formula la parte recurrida, pues en referencia a los inmuebles sitos en Madrid,
el 6% aplicable a la operación del conjunto de estos bienes (471.539.625
-Manoteras- y 350.518.501 ptas. -Serrano-), que es por lo que se liquida el
ITPAJD, supera suficientemente la suma de 25 millones de pesetas que fija el
artículo 86.2 .b) para tener acceso a la casación. _ SEGUNDO.- Para una adecuada resolución de la cuestión
litigiosa se debe de partir del concepto que de arrendamiento financiero da la
Disposición Adicional Séptima 1 de la Ley 26/1988 de 29 de julio, de Disciplina
e Intervención de la Entidades de Crédito, conforme a la cual "Tendrán la
consideración de operaciones de arrendamiento financiero aquellos contratos que
tengan por objeto exclusivo la cesión del uso de bienes muebles o inmuebles,
adquiridos para dicha finalidad según las especificaciones del futuro usuario,
a cambio de una contraprestación consistente en el abono periódico de las
cuotas a que se refiere el número 2 de esta disposición. Los bienes objeto de
cesión habrán de quedar afectados por el usuario únicamente a sus explotaciones
agrícolas, pesqueras, industriales, comerciales, artesanales, de servicios o
profesionales. El contrato de arrendamiento financiero incluirá necesariamente una
opción de compra, a su término, en favor del usuario". _ El apartado 2 de esta DA indicaba que "Los contratos a
que se refiere la presente disposición tendrán una duración mínima de dos años
cuando tengan por objeto bienes muebles y de diez años, cuando tengan por
objeto bienes inmuebles o establecimientos industriales". _ La Ley 43/1995, de 27 de diciembre, reguladora del Impuesto
sobre Sociedades, estableció, en su artículo 128 el régimen fiscal de
determinados contratos de arrendamiento financiero, remitiendo en su
conceptuación a lo dispuesto en la DA séptima anteriormente mencionada,
estableciendo de forma expresa los plazos mínimos de duración de los contratos
de dos y diez años, según fueran sobre bienes muebles o inmuebles. Ahora bien,
la Disposición derogatoria única de dicha Ley, derogó entre otros, el apartado
2 de la repetida DA séptima de la Ley de Disciplina e Intervención de las
Entidades de Crédito, que, como se dijo anteriormente, contenía el requisito
del plazo mínimo de los arrendamientos financieros. _ TERCERO.- Con base en este marco normativo, en el caso
presente se ha de partir del hecho de que en el momento en que se efectuó la
opción de compra -26 de marzo de 1999-, no estaba vigente el requisito del
plazo mínimo de los arrendamientos financieros, pues, aunque el mismo persistía
para la toma en consideración del sistema de gastos fiscalmente deducibles y
amortizaciones en el Impuesto sobre Sociedades, previstas en el artículo 128. 5
y 8 , y, por lo tanto, su incumplimiento determinaría la no aplicación de este
régimen especial, sin embargo, en relación con otros tributos, será la propia
regulación de cada uno, la que tendrá prevalencia, de tal forma que si en ellos
no se establece plazo especial de duración de estos contratos, no podrá
exigirse el plazo mínimo mencionado, ya que éste había desaparecido por mor de
la Disposición Derogatoria de la Ley 43/1995 . _ Cuando el artículo 20.Uno.22, de la Ley del IVA establece la
excepción a la exención no esta exigiendo que la opción de compra se ejercite
en un determinado plazo, por lo que, cualquiera que sea el momento en que se
lleve a cabo, operará sus efectos, y, por tanto, la entrega de las
edificaciones estará sujeta al IVA, y no al ITPAJD. Mediante el ejercicio de la
opción se pone fin al arrendamiento financiero, pues este no sólo termina por
el transcurso de los plazos, sino cuando, por propia voluntad de las partes, se
decide llevarla a cabo. Y, aunque en el caso presente, pudiera pensarse que en
el momento de celebración del contrato -12 de mayo de 1993- regía un mínimo de
duración de estos arrendamientos, lo cierto es que, cuando se ejercita la
opción, este requisito ya no existía legalmente, y nada impedía que los
contratantes, pudieran anticipar la opción por su propia voluntad. A ello no se
opone el que la Disposición transitoria octava de la Ley 43/1995 entendiera
aplicable la legislación anterior a los arrendamientos financieros celebrados
con anterioridad a su entrada en vigor, pues ello será en cuanto a la
aplicación del régimen propio del Impuesto sobre Sociedades, respecto a los
límites de gastos y partidas deducibles que se introducen en el artículo 128 y
que no se regulaban en la Ley 26/1988 . _ Por otra parte, no debe olvidarse que se está en presencia
de operaciones realizadas entre empresarios, en que lo normal es la sujeción al
IVA, y no al ITPAJD, de tal forma que el sistema de neutralidad, mediante la
repercusión se vería afectado a través de una interpretación extensiva de la
exención, cuyo carácter restrictivo viene impuesto por el artículo 23.3 de la
Ley General Tributaria . _ Es éste, por lo demás el criterio que se ha sustentado por
el Tribunal de Justicia en reiteradas sentencias. Así en la de 26 de junio de
2003 se indica que: _ <<"55 Pues bien, procede recordar que el
régimen de deducciones previsto en dicho artículo tiene por objeto liberar
completamente al empresario del peso del IVA devengado o pagado en el marco de
todas sus actividades económicas, de manera que el sistema común del IVA garantiza
la perfecta neutralidad con respecto a la carga fiscal de todas las actividades
económicas sujetas al IVA, cualesquiera que sean sus fines o
resultados...". _ 63 Además, según reiterada jurisprudencia, los términos
empleados para designar las exenciones previstas por el artículo 13 de la Sexta
Directiva se han de interpretar estrictamente, dado que constituyen excepciones
al principio general de que el IVA se percibe por cada prestación de servicios
efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (véase, en particular, la
sentencia de 9 de octubre de 2001, Mirror Group, C-409/98, Rec. p. I-7175,
apartado 30 ). _ 72 Por el contrario, como ya se ha señalado en el apartado
58 de la presente sentencia, a las excepciones a una norma que establece salvedades
a la aplicación general del IVA debe dárseles un alcance
extensivo".>> _ CUARTO.- Procediendo la desestimación del recurso deben
imponerse las costas al recurrente, si bien, y haciendo uso de la facultad
prevista en el art. 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , la Sala limita los
honorarios de los letrados actuantes a la cifra máxima de 1.500 euros cada uno.
_ En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL
REY, _ FALLAMOS_ Que declaramos no haber lugar y, por lo tanto, DESESTIMAMOS
el presente recurso de casación nº 5415/2005, interpuesto por la COMUNIDAD
AUTÓNOMA DE MADRID, contra la sentencia nº 485/2005 dictada por la Sección
Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Madrid en fecha 27 de mayo de 2005 , recaída en el recurso nº
807/2002, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite
cuantitativo expresado en el último de los Fundamentos Jurídicos. _ Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse por el
Consejo General del Poder Judicial en la publicación oficial de jurisprudencia
de este Tribunal Supremo, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y
firmamos Rafael Fernandez Montalvo Manuel Vicente Garzon Herrero Manuel Martin
Timon Joaquin Huelin Martinez de Velasco Oscar Gonzalez Gonzalez PUBLICACIÓN.-
Leída y publicada fue la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el
Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, estando constituida
la Sala en audiencia pública de lo que, como Secretario, certifico. __
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